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成本优势是企业拥有的两大重要的竞争优势之一。成本对于差异化战略有着举足轻重的作用，因为追求差异化的企业必须在成本上接近其竞争对手。除非差异化战略的结果能保证产品溢价部分超过差异化的成本，否则企业就不能取得卓越的业绩。成本行为对总体的行业结构也有重大的影响力。
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企业管理者意识到了成本的重要意义，很多战略计划确立了成本领先或者降低成本的目标。然而，人们很少能真正理解成本行为。企业管理者针对企业相对成本地位及其背后原因的看法往往有着巨大的分歧。成本研究倾向于注重制造成本，忽略其他活动，如营销、服务和实现相对成本地位的基础设施等。个体活动的成本是按照时间序列研究的，没有意识到彼此之间的关联可能会影响到成本。最后，企业很难评价竞争对手的成本地位，但这却是正确评估自身相对成本地位的关键一步。人们常采用简单对照劳动成本和原材料成本的方式来比较自己和对手的成本地位。
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这些问题之所以产生，是因为绝大多数企业内部缺乏成本分析系统的框架。大多数成本分析治标不治本，看待问题的眼光较为短浅。如经验曲线（experience curve）一类常见的工具往往在成本分析中被误用。经验曲线可以作为分析的起点，但它忽略了成本行为中很多重要的因素，模糊了彼此之间的重要关系。成本分析在很大程度上依赖于现有的会计制度。虽然会计系统的确包含了成本分析的有用数据，但它们却不利于战略成本分析。成本系统使用分列项目来归类成本，如直接劳动成本、间接劳动成本和赋税——这样很容易让人模糊视线，分不清企业开展的基本活动。形成活动成本的核算，其所用的经济学原理比较混乱，也造成了人为地割裂了同一项活动的劳动力成本、原材料成本和管理成本。
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本章描述了分析成本行为的框架，相对成本地位的决定因素以及企业赢得可持续性成本优势、最小化自身成本劣势的方法。该分析框架还表明了差异化的成本，寻求差异化战略的竞争对手在不影响差异化战略开展的前提下降低活动成本的方式。可以使用这些方法来分析供应商和买方成本行为，这对于实现成本领先地位和差异化战略都有重大意义。
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价值链为成本分析提供了基本工具。本章首先将介绍以成本分析为目的的价值链定义方式，并将成本和资产与价值活动关联起来。接着引出成本驱动要素（cost driver）的概念来分析成本行为。成本驱动要素是活动成本的结构化决定因素，按照企业控制的程度有所不同。成本驱动要素决定了活动内部的成本行为，反映了影响成本行为的所有关联或者关系。企业针对每一项活动的成本绩效都是为了确立相对成本地位。
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在建立了分析成本行为的框架后，我将着手论述企业如何评价竞争对手的相对成本，进而建立可持续性的成本优势。在阐明了理解成本地位的过程中经常遭遇的陷阱后，本章最后归纳出战略成本分析的步骤。本章列出的分析技巧并不能取代运营管理或者定价行为所必需的详细成本分析，也不能因此说明财务或者成本会计工作没有必要。相反，这样的成本行为分析框架能够帮助企业更加全面地理解广义的成本行为，由此来引导企业寻找可持续性成本优势，帮助竞争战略的制定和实施。
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价值链和成本分析
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企业的成本行为及其相对成本地位源自于企业在行业内竞争时开展的价值活动。有意义的成本分析要针对这些活动的成本，而不是企业运营的总体成本。每一种价值活动都有自己的成本结构，成本行为会受到该活动与企业内外其他活动的关系的影响。相比竞争对手，如果企业所执行活动具有较低的累积成本，就掌握了成本优势。
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为成本分析定义价值链
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实施成本分析的第一步是确定企业的价值链，明确分配价值活动所需的运营成本和资产。价值链上的每一种活动都涉及运营成本和以固定和流动资本出现的资产。购买的投入要素是每一种价值活动必不可少的成本，影响到了运营成本（购买的运营投入）和资产（购买资产）。确定价值活动的资产反映了活动的资产数量及资产利用的效率，其对于活动的成本往往非常重要。
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为了进行成本分析，将普通的价值链分割为个体价值行为，应该遵循彼此联系的原则：
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● 活动体现的成本大小和增长规模。
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● 活动的成本行为。
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● 执行该项活动时的表现与竞争对手的差异。
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如果活动代表了运营成本或者资产相当重要或者快速增长的一部分，应该在成本分析的时候分离不同的活动。虽然绝大多数企业都很容易确定成本的主要组成部分，但它们往往会忽略那些最终能改变成本结构的、规模较小但在不断增加的价值活动。在总成本或者资产中占有固定的小部分成本的活动应该归到更大范围的活动类别中去。
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含有不同成本驱动要素的活动应该分离出来，按照下文描述的方式进行详细定义。与成本驱动要素类似的活动可以归为一类。例如，广告和促销往往归为不同的价值活动，因为广告成本对于规模比较敏感，而促销成本的变动余地比较大。业务单元和与其他业务单元共享的任何活动都应该被当作单独的价值活动处理，因为其他业务单元的情况会影响这类活动的成本行为。这一逻辑同样适用于与其他活动有着重要关联的活动。在实践中，人们在开始分析的时候并不知道成本行为的驱动要素具体是什么，因此，价值活动的确定往往要求多次迭代。一开始将价值链分解为活动是基于对成本行为重要差异的主观猜测。然后，价值活动随着逐渐揭示成本行为差异及其相同点，可以进一步分解或者合并。通常先分析合并的价值链，然后再调查分析那些经过证明是重要的、具体的价值活动。
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分离价值活动的最后测试是竞争对手的行为分析。当竞争对手采用不同的方式执行某项活动时，这样重要的活动应该单独对待。例如，美国人民捷运航空公司和其他经济型航空公司提供的等级服务与那些知名的大型航空公司，如美国航空公司、东方航空公司、环球航空公司和联合航空公司的服务完全不同。竞争对手之间的差异提升了相对成本优势或者劣势产生的可能。
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成本分摊和资产分摊
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在确定了价值链以后，企业必须为价值活动分摊运营成本和资产，按照发生的原则为活动分摊运营成本。应该将资产分摊给那些利用、控制或者最能影响资产的活动。原则上分摊运营成本应该更直接，但这很有可能非常耗时间。必须经常重新对照会计记录，保证成本和价值活动的匹配，不能直接按照会计分类记录，尤其是在管理和购买投入要素领域。
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有些资产非常昂贵，其选择和使用常涉及运营成本的权衡，资产必须要按照方便成本行为分析的方式分摊给价值活动。给活动分摊资产要比分摊运营成本更加复杂。资产账户必须经常进行重组以对应活动，且要以一贯的方式给资产赋值。分摊资产有两大类方法，主要是按照面值或者重置的价值分摊，与以同种形式分摊的运营成本形成对照。通过资本费用，资产的面值或者重置价值应该转换成对应的运营成本。不管使用哪一种估值方法都有可能遇到困难。同理，折旧时间表也比较随意，固定资产和流动资产都有对应的资本费用。给资产估值的方法应该能够反映行业的特征，同时也决定了数据内部显著性偏差和搜集信息过程中实际要考虑的问题。分析师必须意识到，无论采用什么方法都不可能不出现偏差。成本分析中使用不同的资本分配方式常能让人豁然开朗。
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共享价值活动的成本和资产应该使用企业当前使用的方法分摊到业务单元的价值链中，这种分摊通常是根据某种分摊公式进行的。共享价值活动的成本行为反映了活动整体，而不是对业务单元起作用的那部分活动。对规模敏感的共享活动成本应该取决于所有涉及的业务单元的产量。此外，覆盖共享活动的分摊公式可能并不反映活动的经济学原理，主要是企业基于方便或者体制原因制定。随着分析的推进，应该使用更有意义的分摊公式按照活动的成本行为本身来提升共享活动的成本分摊情况。
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给价值活动成本分摊和选择资产分摊的时间应该代表企业的典型业绩，且能反映有可能影响成本的季节或者周期波动以及生产中断的情况。比较不同节点的成本能够反映战略变化的效果，帮助人们分析成本行为。连续分析某个活动的成本能够反映企业的学习成效，而比较不同时间具有不同活动层次的成本能够反映企业的规模灵敏度以及产能利用的作用。
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切记，成本和资产的分摊并不要求像制定财务报表那样一丝不苟、完全精确。大致的估值足以反映战略成本问题，也可以用于那些花费巨大、需要高精度成本数据的价值活动的成本和资产分摊过程。在深入成本分析的过程中，某些价值活动对成本优势有着重大的影响，这就需要花大力气针对这些价值活动做到更精准的成本分析。最后，企业可能会发现竞争对手分摊运营成本和资产的方式不同。竞争对手衡量成本的方式很重要，因为这会影响它们的行为。竞争对手成本分析的任务目标之一便是努力分析竞争对手的成本核算实践。
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初步成本分析
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运营成本和资产的分摊将形成展示企业成本分布图的价值链，从中可以看出每一种价值活动的成本都可被分为三大类：购买运营投入、人力资源成本和大类资产。价值链的比例可以反映运营成本和资产在各个活动中的分布，具体如图3–1所示。
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