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我国的会计师事务所虽数量众多，但大多缺乏相应的规模，事务所之间对审计业务的竞争相当激烈，由此出现了违规操作的现象。有的会计师事务所不是通过关系揽得业务，就是靠互相压价争得一席之地。而靠低价争得的业务要保证事务所的效益，办法只有一个，就是简化审计过程，缩短审计时间，降低审计成本，所有这些都使审计质量无从保证。一个有着总资产17亿元的大型国有企业，花2万元就能找到承揽其年度财务报表审计的公司，就是一个最明显的例子。由于事务所之间的恶性竞争，使得事务所有意无意地放纵上市公司，让上市公司利用会计政策的行为屡屡得逞，虚假报告的出现就成为必然。会计师事务所是财务报表质量的重要把关者，他们在审计中的不客观必然导致虚假报告的增加。
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2．被审计人变成了审计委托人
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外部审计缺乏独立性是助长造假行为的添加剂。目前，注册会计师聘任制度存在着严重的缺陷。在会计市场上委托者、受托者和被审计者的博弈中，会计师事务所是弱势群体，来自于发起人或控股股东的经营者，事实上集公司决策权、管理权、监督权于一身，股东大会形同虚设，这不但使公司内控失效，也使经营者由被审计人变成了审计委托人，决定着审计人的聘用、续聘、收费等，完全成了会计师事务所的“衣食父母” 。因此，会计市场上出现了委托者出钱委托中介机构审计自己财务报告的怪现象，其审计结果必然是委托人意志的体现，虚假行为不可避免。这种扭曲了的聘任制度，往往助长了“拿人钱财，替人消灾”的心态，不仅危及了注册会计师的职业独立性，而且使他们无法以独立、客观、公正的态度履行股东和社会公众的责任。
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从原理上说，一个审计关系的形成，是由委托人、被委托人和被审计人三方形成的。在证券市场，委托人是上市公司的股东，被委托人是会计师事务所，被审计人是上市公司。所以，在理想的情况下，上市公司的股东与会计师事务所形成契约关系，而会计师事务所对上市公司形成监督和制约。但是，从我国的实际情况来看，由于“一股独大”的问题，上市公司的内部治理结构失效，上市公司的股东大会、董事会不能起到对公司经营管理层应有的监督，相反，公司的董事会常常就是公司的管理层。所以被审计的实际委托人不是上市公司的股东，而是上市公司的经营管理层。即管理层聘请审计机构审计监督自己的行为，并且审计费等事项也由公司管理层来决定，这必然从根本上破坏审计中的平衡关系。在这种情况下，即使审计人员发现上市公司存在作假行为，审计机构在同行业竞争中让步、迁就上市公司，与上市公司共谋，有时候也是一种无奈的选择。当然，有职业道德的会计师也可以选择不迁就上市公司，甚至于不做这个项目。但是，如果作假的上市公司多了，选择不说假话也就等于选择不要市场。于是，在会计市场的博弈中，会计师事务所客观上成了“食君之禄，分君之忧”的对象，这种情况有点像会计人拿了经理人发给的工资为经理人服务，被经理人利用一样。上市公司的要求，便是委托人的意愿，自然也是会计师事务所的工作目标；每一份审计报告，都是上市公司和事务所出价与还价的结果，委托者在追求利益最大化的旗帜下总是力图“购买”审计，失去了独立性的注册会计师被迫在获取收益与承担风险的夹缝中生存。
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财务禁书 第8章 破解谜宫之法— —扼杀于摇篮
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8.1 防止内讧：完善公司治理结构
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1．提高委托代理关系人中股东、董事、监事的职能
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加强董事会地位。董事会在检查和监督企业内部管理控制工作方面的作用，包括：辨别董事会对信息的需求，并安排这些信息的及时提供；每年对流向董事的信息进行评价考核，以确保这些信息的准确性、完整性和合理性。我国上市公司应加强董事会在内部控制构建中的核心地位，发挥其统治、引导及监控职能。
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（1）要使我国上市公司的董事会真正发挥作用，首先必须真正赋予董事会相应的、实质性的权力，真正建立起股东与董事会之间的信任托管关系。这就要求企业建立起正规的现代公司法人治理结构，理顺外部产权关系和内部治理机制。政府或股东真正从企业事务中超脱出去，给董事会履行其职责、权力的自由空间，发挥其应有的潜能。这项工作目前正在逐步进行中，国家逐渐通过协议转让、配售、股份回购等方式减持国有股，上市公司的股权结构将逐渐优化。
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（2）引入独立董事制度，提高董事决策的独立性。发达国家的实践表明，在董事会中引入不在公司任职、且与公司无重大利益关系的独立董事，对于公司的专业化运作、对于公司经营者和高级管理人员的评判和监督、对于保护中小股东的利益，都发挥了重要的作用。独立董事应由熟悉公司财务、法律、经济等各方面知识的专家组成，职责是负责对董事提名、高级管理层的聘用与报酬、审计以及重大关联交易等事项表示意见。证监会发布的《关于在上市公司建立独立董事制度的指导意见》对独立董事的任职条件和聘用程序作了规定，但是我国有“一股独大”的问题。根据我国国情，应当剥夺或限制大股东在独立董事聘任方面的投票权，这样可以提高独立董事的独立性，使他们真正能够代表中小投资者的利益。
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（3）加强董事会的内部分工和制衡。为了改变董事会缺乏专业分工和内部会计造假的原因及防范研究制衡的状况，应该借鉴发达国家的经验在董事会下面设立不同的专业委员会来履行不同职能。发达国家的机构投资者一般认为，上市公司至少应设立内部审计委员会、高级管理人员薪酬委员会和提名委员会3个专业委员会。这些委员会的成员主要由外部董事和独立董事组成。其中内部审计委员会对于发挥董事会的监控作用起很大作用，它主要由公司的非执行董事和监事组成，负责对公司经营和财务活动进行审计监督，并拥有聘用注册会计师的决定权等。
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（4）严格制度规范。推行职务不相容制度，杜绝高层管理人员交叉任职，切实做到董事长和总经理分设，董事会和总经理班子分设。另外在企业中不能由企业负责人包办一切，必须进行权力分解，实行严格的授权控制制度。
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2．设立良好的控制体系，加强对委托代理关系中管理人和会计人的控制
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控制活动应与对风险的评估、内部结构以及成本效益原则来综合考虑，强化预算管理，推行责任控制。
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（1）在董事会下设预算委员会，具体负责预算的制定和实践中的监控。
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（2）以责任中心作为核算、控制及评价的基本单位，建立责任中心控制模式。对责任中心的成本、费用、收入及利润等做到实时信息输出和信息查询，以便对经营过程进行实时及动态的控制。
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（3）提高风险意识。如果某一企业认为自身的最大风险是营运风险，其他风险次之，它的内部控制的重点就应是会计系统和控制程序，应考虑交易授权、职责分离；对财产的有形控制以保证其安全；精确记录交易数据及归总保存；周期性地核对和分析数据；有规律地将经过分析数据得到的信息与预期结果进行比较。设立控制活动的具体方法是寻找关键控制点，可以根据企业经营活动的采购、销售、付款、收款和理财等环节采用环节控制的方法。山东亚星集团，在控制活动中采取购销比价管理办法，即在采购与销售两个环节上采用价格比较，对企业经营的全过程进行动态监控。
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财务禁书 8.2 树立关卡：加强内部审计
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在股东大会、董事会和总经理之下分别设立监事会、审计委员会及审计部，三者之间由上而下存在业务指导关系。审计部的设置应高于其他各职能部门，在业务上向审计委员会负责并向其报告工作，在行政上向总经理负责并向其报告工作。对于规模较小、不设审计委员会的企业，审计部应对董事会负责，并在业务上接受监事会的指导、这种双重负责的组织形式有利于“内审”作用的充分发挥。
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随着内部审计由财务领域向经营和管理领域扩展，内审工作既要对财务数据真实性、合法性进行审计，又要对企业经营和管理进行分析和评价。内审工作可以走“内审”与“外审”相结合的道路。内审人员根据不同类型项目的不同审计目的，对会计师事务所提出每一项目的具体要求，委托事务所按照内审的目的进行审计，从而保证会计信息的真实、合法和完整。内审人员把工作重点放在对企业经营管理及公司业务过程的分析和评价上，并对整个审计工作全过程进行参与和监督。内、外审计的有机结合，既可解决内审机构人手少而任务重的矛盾，又有助于提高“内审”的效率与质量。
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内审工作应更多地采用事前预防与事中控制，对企业内部控制进行全过程、全方位的监督和评价。企业的采购计划、生产计划、销售计划、资金计划、投资计划及费用预算等均应做到事前审核、事中控制。经验丰富的内审人员，应能及时发现各个环节存在的问题，把企业的风险降到最低程度。
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