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成本分摊和资产分摊
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在确定了价值链以后，企业必须为价值活动分摊运营成本和资产，按照发生的原则为活动分摊运营成本。应该将资产分摊给那些利用、控制或者最能影响资产的活动。原则上分摊运营成本应该更直接，但这很有可能非常耗时间。必须经常重新对照会计记录，保证成本和价值活动的匹配，不能直接按照会计分类记录，尤其是在管理和购买投入要素领域。
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有些资产非常昂贵，其选择和使用常涉及运营成本的权衡，资产必须要按照方便成本行为分析的方式分摊给价值活动。给活动分摊资产要比分摊运营成本更加复杂。资产账户必须经常进行重组以对应活动，且要以一贯的方式给资产赋值。分摊资产有两大类方法，主要是按照面值或者重置的价值分摊，与以同种形式分摊的运营成本形成对照。通过资本费用，资产的面值或者重置价值应该转换成对应的运营成本。不管使用哪一种估值方法都有可能遇到困难。同理，折旧时间表也比较随意，固定资产和流动资产都有对应的资本费用。给资产估值的方法应该能够反映行业的特征，同时也决定了数据内部显著性偏差和搜集信息过程中实际要考虑的问题。分析师必须意识到，无论采用什么方法都不可能不出现偏差。成本分析中使用不同的资本分配方式常能让人豁然开朗。
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共享价值活动的成本和资产应该使用企业当前使用的方法分摊到业务单元的价值链中，这种分摊通常是根据某种分摊公式进行的。共享价值活动的成本行为反映了活动整体，而不是对业务单元起作用的那部分活动。对规模敏感的共享活动成本应该取决于所有涉及的业务单元的产量。此外，覆盖共享活动的分摊公式可能并不反映活动的经济学原理，主要是企业基于方便或者体制原因制定。随着分析的推进，应该使用更有意义的分摊公式按照活动的成本行为本身来提升共享活动的成本分摊情况。
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给价值活动成本分摊和选择资产分摊的时间应该代表企业的典型业绩，且能反映有可能影响成本的季节或者周期波动以及生产中断的情况。比较不同节点的成本能够反映战略变化的效果，帮助人们分析成本行为。连续分析某个活动的成本能够反映企业的学习成效，而比较不同时间具有不同活动层次的成本能够反映企业的规模灵敏度以及产能利用的作用。
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切记，成本和资产的分摊并不要求像制定财务报表那样一丝不苟、完全精确。大致的估值足以反映战略成本问题，也可以用于那些花费巨大、需要高精度成本数据的价值活动的成本和资产分摊过程。在深入成本分析的过程中，某些价值活动对成本优势有着重大的影响，这就需要花大力气针对这些价值活动做到更精准的成本分析。最后，企业可能会发现竞争对手分摊运营成本和资产的方式不同。竞争对手衡量成本的方式很重要，因为这会影响它们的行为。竞争对手成本分析的任务目标之一便是努力分析竞争对手的成本核算实践。
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初步成本分析
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运营成本和资产的分摊将形成展示企业成本分布图的价值链，从中可以看出每一种价值活动的成本都可被分为三大类：购买运营投入、人力资源成本和大类资产。价值链的比例可以反映运营成本和资产在各个活动中的分布，具体如图3–1所示。
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价值链上运营成本和资产的初次分摊能显示出经过核算的改善成本的领域。比如，购买运营投入在成本中所占的比例比人们认可的要大，因为价值链上所有的购买投入要素很少是累积得到的。通过将价值活动分类为直接活动、间接活动和质量保证活动（见第2章的定义），并对成本进行合计，可以得出其他的见解。管理者往往忽略了迅速增加的间接成本，只关注直接成本。很多企业中，间接成本不仅在总成本中占较大比重，而且还比其他成本驱动要素增长速度更快。引进先进复杂的信息系统和自动化过程可以减少成本，但却会因需要复杂的维修服务和计算机程序员来做准备工作，产生更多的间接成本。在价值创造的过程中，间接成本占总成本的比例超过10%。企业可以发现价值链上所有质量保证活动的总和非常大。在很多行业，这越来越让人明白，除了检查、调整和测试以外的质量保证方式能大大节约成本。
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图3–1 运营成本和资产在流量调节阀中的分配
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成本行为
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企业的成本地位来源于价值活动的成本行为。成本行为取决于一系列影响成本的结构因素，即成本驱动要素。若干个成本驱动要素结合起来决定特定活动的成本。同一行业不同企业如果使用不同的价值链，则其重要的成本驱动要素将有所不同。企业价值活动的相对成本地位取决于其长期而又重要的成本驱动要素。
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成本驱动要素
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十大成本驱动要素决定了价值活动的成本行为：规模经济、学习、产能利用模式、关联、相互关系、一体化、时机、权衡性政策、地理位置和制度因素等。成本驱动要素是活动成本的结构原因，或多或少要受到企业的控制。成本驱动要素相互作用能决定特定活动的成本行为。在价值活动之间，成本驱动要素的相对作用差异较大。因此没有哪一个成本驱动要素（比如规模曲线或者学习曲线）能够独立地决定企业的成本地位。分析每一种价值活动的成本驱动要素能让企业深刻理解其相对的成本地位以及改变的方法。
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规模经济或者规模不经济
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价值活动的成本常受制于规模经济或者规模不经济。规模经济源自于以不同的方式在更大的规模上以更高的效率执行不同活动的能力，或者在大量销售额基础上摊销诸如广告和研发费用等无形成本的能力。在更大的规模上实际执行某种行为的效率的提高，或者随着规模的增大，需要支持某种行为所需的基础设施或者管理费用比例的降低，产生了规模经济。铝土矿行业里，实际的开矿成本会随着规模的增大而降低，但其下降的幅度小于基础设施成本降低的幅度。
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规模经济必须同产能利用的概念明确区分开来。产能利用的提升可以在产量提升的情况下分摊现有设施和人事的固定成本，而规模经济表明在大规模生产的条件下完全施展某一项活动的效率更高。将产能利用误认为规模经济可能导致企业产生错误的结论，误认为一旦当前的产能负荷已满，那么继续扩大产能就可以降低成本。
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在增大规模的时候，生产活动变得复杂并产生协调的成本，这可能导致某种价值活动的规模不经济。例如，当金属罐生产线超过15条后，工厂运作的复杂度将让人难以应付。规模增加也有可能会打消员工的工作积极性，甚至可能提升员工的薪资或者购买投入要素成本。例如大型工厂也许会形成行会联合（unionization），或者导致工会代表期望的提升以及标准的提升。如果需求增加，企业却碰到无弹性供给，导致外购投入成本的增加，就会出现购买活动的规模不经济。规模不经济常出现在很多时尚敏感的行业和专业服务中，因为这类业务对响应时间要求较高，而创意型人才在大型组织中也未必能充分发挥自己的作用。
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活动的规模灵敏度差异很大，诸如产品开发、全国范围的广告和企业基础设施等价值活动往往比购买、销售团队运营等活动对规模的敏感度更高。无论企业规模如何，后面这些活动的成本比较固定，然而规模经济（规模不经济）几乎在企业所有价值活动中皆有可能发生。
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规模经济不仅反映了价值活动的技术含量，还体现在企业选择的运营方式上。工厂的规模经济可能会受到生产的产品种类和选定的生产周期的影响。同理，销售人员的分配可能影响销售团队运作的规模经济。在按照地域范围组织销售人员的企业里，这部分成本会随着地域销售额的增加而下降，因为每一个销售人员在每一次销售拜访后得到的订单数额更大，或者几批订单之间的出差时间大幅度减少。若销售团队是按照生产线来组织的，则某个地区销售额增加后，客观上要求销售人员前往这些地区比其他邻近总部地区的出差频率更高或者时间更长，这都会造成规模不经济。
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规模经济并非都是绝对的，相对的规模经济在不同价值活动或者行业之间各不相同，忽略了这一事实的企业往往会损害自己的相对成本地位。对于某些价值活动来说，全球规模就是相对的成本驱动要素。而对于其他价值活动而言，国家规模、地区规模、本地规模、工厂规模、项目规模、生产线规模、每个买方的规模、每笔订单的规模或者其他规模指标都有可能成为分析成本行为的基础。
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例如，在产品的研发阶段，全球规模或者国家规模往往是规模的相对衡量标准。开发新型产品的投入会分摊到所有已售产品的固定投资上。在全球范围出售的标准型号的产品开发成本对全球规模比较敏感，而针对某个国家定制的产品的开发成本则对国家规模更加敏感。运输中的规模经济往往依赖于地区、本地，甚至是每个买方的规模，主要取决于使用了什么交通方式。本地规模或者地区规模代表了该地域范围内买方分布的密度，因此其规模经济主要取决于不同买方地理位置之间的距离。运输服务供应商往往能对特定范围的集装箱、汽车或者火车运输的服务提供折扣，而该地区的服务恰恰能够提升本地或者地区规模的灵敏度。最后，向特定买方交付的成本大体上比较一致，不管买方的订单数量如何，这都会使得大型买方的交付成本更低。要理解规模经济影响成本的方式，我们必须要明确规模经济的机制以及正确反映这些机制的规模指标。
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